Главная
страница 1


Федеральное государственное автономное учреждение

высшего профессионального образования

«Национальный исследовательский университет

«Высшая школа экономики»


Всероссийский конкурс

на лучшую научно-исследовательскую работу среди студентов высших учебных заведений Российской Федерации

финансово-экономического профиля


Тема: Организационно-правовые основы принципа прозрачности бюджетного процесса в Республике Польша

Автор: Янкевич Семён Васильевич,

магистрант 1-го курса, магистерская программа «Финансовое, налоговое и таможенное право»

Москва

2012 год

Оглавление





Оглавление 2

Введение 3

Основная часть 6

Глава 1. Реализация принципа прозрачности бюджетного процесса в Европейском Союзе. Бюджетный пакт 6

Глава 2. Правовые основы принципа прозрачности бюджетного процесса в Республике Польша 11

§1. Бюджетная классификация как инструмент реализации принципа прозрачности бюджетного процесса 15

§2. Кассовое обслуживание исполнения бюджетов 18

§3. Бюджетный учет и отчетность 23

Заключение 27

Список использованной литературы 29





Введение

Условия современного мира заставляют правительства разных стран стремиться к обеспечению принципа доступа общественности к публичной информации. Создание наиболее удобных, менее затратных механизмов реализации данного права граждан без преувеличения является приоритетом для большинства развитых государств.

Как один из основных принципов бюджетного права принцип прозрачности обеспечивает реализацию права граждан на доступ к информации о деятельности органов государственной власти в сфере публичных финансов.

Актуальность темы исследования. Основным источником доходов бюджетов большинства государства служат налоги, то полагаем, в первую очередь, именно этим вызван интерес общественности к направлениям расходования государственных средств, который органы государственной власти обязаны удовлетворять. И если еще около полусотни лет назад во многих даже ведущих государствах Европы удовлетворение такого интереса сводилось к усмотрению государства предоставить такую информацию или нет, сегодня соблюдение принципа бюджетной прозрачности стало обязанностью органов государственной власти.

Особую актуальность в настоящее время приобрел принцип, вытекающий из международных правовых актов, – принцип бюджетной прозрачности (в международно-правовой практике – принцип бюджетной транспарентности).

Он был установлен Кодексом по обеспечению прозрачности в бюджетно-налоговой сфере, принятым МВФ 26 сентября 1999 года1. Первоначально Кодекс транспарентности, как его стали именовать впоследствии, задумывался как пособие странам-членам МВФ в их стремлении к большей прозрачности в бюджетной сфере.

В отличие от опыта исполнения бюджета в зарубежных государствах, принцип прозрачности (открытости) на стадии исполнения бюджета в Российской Федерации не нашел подробной законодательной регламентации. В связи с этим представляется необходимым и полезным изучение практики зарубежных партнеров с целью выработки национальных стандартов обеспечения прозрачности бюджетного процесса.

Законодательство Республики Польша наиболее подробно регламентирует основы принципа прозрачности бюджетного процесса, уделяя этому в Законе от 26 августа 2009 года «О публичных финансах»2 целую главу.

Цель настоящей работы состоит в определении на основе законодательства Республики Польша и воззрений ученых в области финансового права основных подходов к обеспечению принципа прозрачности бюджетного процесса.

Научная новизна исследования заключается в исследовании проблем, не нашедших отражения в существующей отечественной литературе по теме работы. Исследование раскрывает правовые основы принципа прозрачности бюджетного процесса в зарубежном государстве. По нашему мнению, законодательство Республики Польша является удачным объектом для исследования. Во-первых, правовая система Польши входит в романо-германскую правовую семью. Таким образом, сходство правовых систем России и Польши позволит наиболее успешно реализовать в российской практике методы реализации принципа прозрачности бюджетного процесса. Во-вторых, правовое регулирование бюджетного процесса в Республике Польша воплощает не только волю польского законодателя, но также включает в себя требования права Европейского Союза, актов Международного валютного фонда, Организации экономического сотрудничества и развития, что позволяет изучить наиболее прогрессивные практики достижения открытости операций со средствами бюджетов.

Помимо этого, автором высказана идея о том, что принцип прозрачности бюджетного процесса достигается не только посредством обнародования официальных отчетов в средствах массовой информации, но также основана на трех опорах: бюджетная классификация; кассовое исполнение бюджета; бюджетный учет и отчетность.

В ходе работы автором использовались следующие методы: формально-юридический, включающий такие приемы, как описание и анализ финансово-правовых норм и правоотношений, их толкование и классификацию; сравнительно-правовой метод; общенаучные методы (анализ, синтез, восхождение от абстрактного к конкретному).

Практическая значимость темы исследования состоит в том, что ряд положений работы может быть использован при совершенствовании законодательства, в частности Бюджетного кодекса Российской Федерации3.

Результаты исследования могут быть включены в учебные курсы по дисциплинам «Финансовое право», «Бюджетное право» в рамках лекционных занятий по темам «Принципы финансового права», «Финансовое право зарубежных стран», «Принципы бюджетного права», «Бюджетное право зарубежных стран».


Основная часть




Глава 1. Реализация принципа прозрачности бюджетного процесса в Европейском Союзе. Бюджетный пакт

Как один из основных принципов бюджетного права принцип прозрачности обеспечивает реализацию права граждан на доступ к информации о деятельности органов государственной власти в сфере публичных финансов.

Полагаем, для анализа методологии реализации принципа прозрачности бюджетного процесса в Польше, необходимо обозначить уровни правового регулирования данного института, поскольку, являясь участником известных интеграционных процессов, Польша, как и другие государства Европейского союза, в регулирования многих правоотношений руководствуется наднациональным законодательством.

Наибольший интерес в свете обеспечения прозрачности бюджетного процесса представляет Договор о стабильности, координации и управлении в экономическом и валютном союзе4. Положения Договора стали правовой основой для ужесточения контроля за проводимой в государствах-членах бюджетной политикой, что, в свою очередь, способствует наибольшему раскрытию финансовой информации.

Во-первых, в преамбуле Договора стороны напоминают, что государства-члены Европейского Союза, должны воздерживаться от любых мер, которые могли бы подвергнуть риску достижение целей Европейского Союза, в частности, от осуществления заимствований, не предусмотренных бюджетами государств-участников.

Все доходы, расходы и иные показатели финансовой деятельности государства должны непременно включаться в проект бюджета. Отслеживание выполнения принятых обязательств, в том числе своевременное погашение государственного долга призвана обеспечить система бухгалтерского учета.

Прозрачное исполнение бюджета опирается на существование действенной системы бухгалтерского учета, обеспечивающей полный охват фискальных операций.

Во-вторых, помимо требования об облечении планов осуществления государственных заимствований в форму проектов законов, ст. 6 Договора устанавливает обязанность государств-членов представлять такие проектировки Совету Европейского Союза и Европейской Комиссии.

Это предусмотрено для того, чтобы не допустить принятия государством-членом чрезмерных обязательств, что может нанести вред экономическому и валютному союзу в целом.

В-третьих, на основании п. 1 ст. 8 Договора на Европейскую комиссию возложена обязанность по подготовке отчетов о принятых в каждом государстве мерах по снижению дефицита бюджета. Не подлежит сомнению тот факт, что такая оценка должна производиться на основе достоверных материалов, предоставляемых правительствами государств-членов.

Безусловно, государствами-членами Европейского Союза установлены правовые основы осуществления национальными контрольными органами своих функций в бюджетном процессе, не менее важным является подобный контроль на интеграционном уровне, несмотря на то, что, ни Совет Европейского Союза, ни Европейская комиссия полномочиями ревизионных органов в соответствии с учредительными договорами не наделены.

В-четвертых, согласно ст. 11 Договора, в целях сравнения наилучших практик, способствующих более тесной координации экономической политики, государства-члены гарантируют, что все планируемые важные реформы в сфере экономической политики должны обсуждаться до начала их реализации. Норма данной статьи предусматривает также, что к обсуждению стратегических направлений реформирования национальных экономик, к оценке программ конвергенции привлекаются все без исключения институты Европейского Союза.

В-пятых, в соответствии со ст. 13 Договора стороны обязуются встречаться на неформальных Европейских саммитах. В рамках таких встреч планируется обсуждать основные направления дальнейшей конвергенции экономических политик государств-членов, их планы по осуществлению государственных заимствований, а также анализировать наилучшие практики по обеспечению «правила сбалансированного бюджета».

В-шестых, как предусмотрено разделом II Протокола (№ 1) о роли национальных парламентов в Европейском Союзе5, прилагаемого к Договорам о Европейском Союзе, Европейский парламент и национальные парламенты государств-членов должны на регулярной основе проводить конференции с целью обсуждения национальных бюджетных политик и других вопросов, касающихся обеспечения финансовой стабильности в Европейском Союзе.

При работе таких конференций, Европейский парламент и национальные парламенты, прежде всего, руководствуются информацией о результатах, достигнутых в реализации целей основных бюджетных программ, которая ежегодно предоставляется органами исполнительной власти, ответственными за исполнение бюджета.

И, наконец, в п. 2 ст. 3 Договора установлено требование к подписавшим и ратифицировавшим его государствам-членам не позднее, чем через год после вступления его в силу, обеспечить включение норм Договора в национальные законодательства, при этом на уровне обязательных и имеющих постоянный характер, предпочтительно конституционных или иным образом гарантирующих их соблюдение в национальном бюджетном процессе положений.

Безусловно, данное положение служит гарантией сохранения тенденции на наиболее полное обеспечение права граждан на доступ к информации о деятельности органов государственной власти, в том числе в сфере публичных финансов.

В целях исполнения данной нормы сторонами предусмотрен достаточно действенный механизм контроля. Ежегодно Европейская комиссия составляет отчет о принятых в государстве мерах по снижению дефицита бюджета, в том числе о действиях по включению положений Договора в национальное законодательство.

Если одна из сторон нарушила это условие Договора, вопрос может быть передан на рассмотрение в Суд Европейского Союза по инициативе одного или нескольких государств-членов.

В случае признания недостаточности мер или вовсе неисполнения государством-членом положения п. 2 ст. 3 Договора Суд Европейского Союза вправе наложить финансовые санкции в соответствии со ст. 260 Договора о функционировании Европейского Союза.

Настоящий механизм полностью отвечает принятым в международной практике требованиям осуществления корректирующих действий в случае выявления неблагоприятных выводов, в том числе, результатов финансовой деятельности государства.

Очень важно, что реализация принципа прозрачности не ограничивается одним лишь его декларативным провозглашением в учредительных договорах Европейского Союза, а ко всему прочему обеспечивается еще и механизмом ответственности, который может быть применен к государствам-членам.

Являясь с 1986 года6 членом МВФ и с 1996 года7 – Организации экономического сотрудничества и развития (далее – ОЭСР), Польша также трансформирует положения документов, принятых указанными международными организациями, в национальное законодательство, несмотря на их рекомендательный характер.

Польша имплементирует в национальную правовую систему положения принятого в 1998 году Международным валютным фондом Кодекса надлежащей практики по обеспечению прозрачности в бюджетно-налоговой сфере8, который впервые определил стандарты раскрытия государствами финансовой информации, и установления Оптимальной практики ОЭСР по обеспечению прозрачности бюджета, принятой в сентябре 2000 года9.

Полагаем, что практика применения подобных документов очень важна для государств, стремящихся к максимальной прозрачности в сфере публичных финансов по следующим основаниям. Во-первых, Кодекс МВФ и Практика ОЭСР служат превосходной моделью, шаблоном, с помощью которого национальное законодательство может быть приведено в соответствие с международными положениями. Во-вторых, странам, которые связаны обязательствами по международным соглашениям, в том числе договорами по вступлению в ОЭСР и МВФ, достаточно сложно игнорировать требования об обеспечении прозрачности бюджетного процесса. И, в-третьих, в рамках таких интеграционных объединений как ОЭСР (34 государства-члена10) и МВФ (187 государств-членов11) удастся добиться сравнительно унифицированного правового регулирования данного института бюджетного права и наиболее ровной и поступательной реализации принципа прозрачности бюджетного процесса.

Глава 2. Правовые основы принципа прозрачности бюджетного процесса в Республике Польша

Согласно п. 1 ст. 216 Конституции Республики Польша, финансовые средства для публичных целей собираются и расходуются в порядке, определенном законом.

Законом, определяющим в соответствии с Конституцией состав доходов и расходов государства, порядок осуществления государственных заимствований, регулирование бюджетного процесса, является Закон от 27 августа 2009 года «О публичных финансах»12.

В пояснительной записке к законопроекту было указано, что «только прозрачность публичных финансов, достигаемая посредством постоянной публикации соответствующих отчетов, способна обезопасить казну от расточительности и легкомыслия властей, предотвратить беспорядок и коррупцию. Прозрачность бюджетной деятельности представляет собою один из фундаментов современного демократического государства, являясь значимым источником силы граждан13.



В п. 1 ст. 33 Закона «О публичных финансах» установлено, что все действия связанные с публичными финансами должны быть прозрачными. Это означает возможность беспрепятственного доступа граждан к информации обо всех операциях со средствами бюджета.

В научной литературе разделяют прозрачность бюджетного процесса в формальном и материалом смысле14.

Формальная реализация принципа прозрачности бюджетного процесса гарантирует открытость деятельности органов государственной власти в сфере публичных финансов и может реализовываться, например, через парламентские дебаты на стадии рассмотрения проекта бюджета и его утверждения и исполнения бюджета. Процедура парламентских дебатов подробно описана в Регламенте Сейма Республики Польша, утвержденном Постановлением Сейма Республики Польша от 30 июля 1992 года15

Материальное понимание заключается в возможности анализа операций со средствами бюджета. Однако если формальная прозрачность реализуется вне зависимости от воли конечного потребителя такой информации, то материальная полностью зависит от формы таких отчетов. В целях полной реализации принципа прозрачности они должны быть предельно детализированы, но должны оставаться понятными большинству граждан. Когда прозрачность и четкость финансовых показателей требует от граждан специальных знаний в области финансового права или экономики, о материальной прозрачности не может идти речи.

Особое значение в этой связи приобретает система бюджетного учета и отчетности, а также бюджетная классификация. Неслучайно в законодательствах многих государств рефреном повторяется положение о преемственности бюджетной классификации, способствующей сравнению бюджетных показателей разных финансовых лет и более полному представлению о доходах и расходах публично-правового образования.

Законодательство не ограничивается одним лишь провозглашением принципа прозрачности бюджетного процесса. Важно, что в ст. 34 Закона «О публичных финансах» установлены требования открытости бюджетного процесса.

Во-первых, прозрачность дебатов в Сейме и Сенате, а также представительных органах единиц территориального самоуправления при рассмотрении проекта бюджета, принятии бюджета, обсуждении и утверждении отчетов об исполнении бюджетов.

Во-вторых, опубликование информации об объемах дотаций, выделяемых из бюджета государства и бюджетов единиц территориального самоуправления; дотаций, выделяемых из государственных целевых фондов; ежемесячных отчетов о текущем исполнении бюджета.

В-третьих, прозрачность обсуждения проектов долгосрочных финансовых планов единиц территориального самоуправления.

В-четвертых, обнародование сведений о договорах, заключенных с организациями частного сектора с целью оказания социально значимых услуг; об объемах средств, выделенных на оплату бюджетных обязательств публично-правовых образований; а также информации, подтверждающей выполнение социально значимой услуги и факт ее оплаты.

В-пятых, обеспечение прозрачности деятельности Национального фонда здравоохранения: обнародование данных об источниках поступления доходов и совершаемых расходах, сведений о заключаемых Фондом договоров, об их существенных условиях и, прежде всего, о цене.

В-шестых, прозрачность бюджетного процесса достигается через опубликование перечня субъектов, которым из бюджета государства или единиц территориального самоуправления были выделены дотации или средства на софинансирование выполнения ими заданий или установленных законом полномочий.

В-седьмых, обнародование годовых отчетов о результатах финансовой деятельности органов государственной власти.

В-восьмых, обеспечение доступа граждан к данным бюджетного учета и отчетности; отчетам о результатах деятельности ревизионных органов по проверке целевого использования средств бюджета; аудиторскому заключению на отчет об исполнении бюджета за предыдущий финансовый год.

В-девятых, опубликование в Бюллетене публичной информации отчета об исполнения бюджета за предыдущий финансовый год и проекта бюджета на очередной финансовый год.

Однако прозрачность, в том числе в сфере финансовой деятельности государства, не может быть безграничной и имеет законные пределы, связанные с защитой прав и интересов государства, граждан и организаций.

Статья 35 Закона «О публичных финансах» призывает при реализации принципа прозрачности финансов не забывать о существовании режима тайны информации, например тайны предпринимателя, с которым органы государственной власти вступили в договорные отношения.

В ст. 36 Закона установлен перечень обязанностей органов публичной власти, участвующих в бюджетном процессе, исполнение которых способствует реализации принципа бюджетной прозрачности.

Так, в соответствии с п. 1 Министр финансов Республики Польша представляет общественности следующие виды документов:

(a) данные о результатах финансовой деятельности органов государственной власти, включая информацию о принятых обязательствах, предоставленных гарантиях;

(b) ежемесячные оперативные отчеты об исполнении бюджета с обязательным отражением суммы дефицита или профицита бюджета;

(c) перечень юридических и физических лиц, которым Министерством государственной казны Республики Польша в целях обеспечения исполнения обязательств были предоставлены гарантии или поручительства.

Данные документы подлежат опубликованию в официальном издании «Monitor Polski» ежегодно до 31 мая следующего года. Помимо этих сведений, в соответствии со ст. 38 Закона министр финансов обнародует информацию о соотношении ВВП и объема государственного публичного долга Республики Польша; совокупности долговых обязательств Министерства государственной казны Республики Польша, суммы гарантий и поручительств, предоставленных Министерством государственной казны юридическим и физическим лицам в целях обеспечения исполнения обязательств.

Отдельно Законом «О публичных финансах» установлены обязанности по реализации принципа прозрачности бюджетного процесса для исполнительных органов единиц территориального самоуправления. В целом можно сказать, что положения этой статьи аналогичны обязанностям министра финансов Республики Польша, предусмотренным ст.ст. 34, 36 и 38 Закона «О публичных финансах».

Прозрачность бюджетного процесса достигается не только посредством обнародования официальных отчетов в средствах массовой информации, но также основана на трех опорах: бюджетная классификация; кассовое исполнение бюджета; бюджетный учет и отчетность.



§1. Бюджетная классификация как инструмент реализации принципа прозрачности бюджетного процесса
Бюджетную классификацию образно можно называть «языком бюджета». Именно с ее помощью возможно сопоставить показатели бюджетов разных уровней бюджетной системы и разных финансовых лет, провести анализ динамики роста и снижения объемов обязательств государства.

Важными условиями бюджетной классификации являются ее преемственность, доступность и понятность.

Анализ законодательства показывает, что в Польше применяется однообразная бюджетная классификация в течение длительного периода времени, с момента вступления в силу Закона от 26 ноября 1998 года «О публичных финансах»16. Впоследствии при принятии новых законов положения бюджетной классификации текстуально повторялись.

Обязывая к подробнейшему разделению доходов и расходов государства, бюджетная классификация находит свое применение на всех стадиях бюджетного процесса: от составления проекта бюджета до утверждения отчета об исполнении бюджета17.

Бюджетная классификация основывается на определенных принципах. К таковым можем отнести: принцип единства бюджетной классификации; принцип постоянства, который обеспечивает сопоставимость бюджетных показателей разных финансовых лет; принцип прозрачности, который в первую очередь, предполагает, необходимость опубликования акта, утверждающего бюджетную классификацию, пояснений ее применения; принцип детальности бюджетной классификации.

Правовые основы бюджетной классификации в Польше установлены в разделе 4 (ст.ст. 39-41) Закона «О публичных финансах». Однако состав бюджетной классификации и принципы ее применения наиболее подробно регламентированы в Распоряжении Министра финансов от 4 декабря 2009 года «О бюджетной классификации и порядке определения распорядителей средств бюджета»18; Распоряжении Министра финансов от 2 марта 2010 года «О подробной классификации доходов, расходов и средств, поступающих из-за рубежа»19 и Распоряжении Министра финансов от 10 марта 2010 года «О подробной классификации структурных расходов бюджета»20.

Разделение доходов и расходов способствует планированию бюджета, его исполнению, правильному ведению бюджетного учета всеми единицами территориального самоуправления, что, в конечном счете, помогает сопоставить и проанализировать в коротком периоде или в рамках всего финансового года динамику объема расходов и доходов разных регионов страны, выявить факты злоупотреблений и определить направления бюджетной экономии.

В соответствии с п. 1 ст. 39 Закона «О публичных финансах» коды классификации доходов и расходов бюджетов состоят из:


  1. кода части дохода/расхода (не применяется для бюджетов единиц территориального самоуправления, только для государственного бюджета);

  2. кода отдела доходов/расхода;

  3. кода раздела доходов/расхода;

  4. кода параграфа доходов/расхода.

Коды отделов доходов и расходов идентичны отделам, перечисленным в Польской классификации деятельности, разрабатываемой на основании статистической классификации видов деятельности Европейского Союза. Код отдела доходов или отдела расходов состоит их трех цифр.

Каждый отдел делится на разделы. Разделы доходов и разделы расходов состоят из пятизначного кода, в котором первые три цифры указывают отдел, в рамках которого выделяется данный раздел.

В разделах выделяют параграфы доходов и параграфы расходов. Код параграфа доходов имеет трехзначную структуру, а код параграфа расходов – четырехзначную. При этом если четвертой, последней цифрой в коде параграфа расхода является 0, это значит, что источником оплаты денежного обязательства служат собственные средства Республики Польша, если же использована любая цифра от 1 до 9 – средства бюджета Европейского Союза или другие средства, привлеченные из зарубежных источников.

И если отражение доходов бюджета, как правило, не вызывает неясностей, то в свете принципа прозрачности бюджетного процесса наиболее интересной для пользователя является расходная часть бюджета. Ее прозрачность напрямую зависит от бюджетной классификации.

Одним из направлений повышения прозрачности бюджетного процесса является максимальная конкретизация расходов бюджетов, заключающаяся в отказе от использования таких формулировок в классификации расходов бюджетов, как «прочие», «другие» расходы.

Так, в соответствии с Распоряжением Министра финансов от 2 марта 2010 года «О подробной классификации доходов, расходов и средств, поступающих из-за рубежа» на сегодняшний день существует только пять разделов расходов, предназначенных на покрытие «других обязательств». К ним относятся: 72002 «Иные информационные услуги», 75056 «Перепись населения и иные связанные с этим расходы», 80106 «Расходы на иные формы дошкольного образования», 80144 «Расходы на иные формы обучения, непоименованные отдельно», 85412 «Расходы на детские лагеря и иные формы отдыха детей и молодежи».

Подробная классификация доходов и расходов бюджета является необходимой гарантией реализации принципа прозрачности бюджетного процесса. В противном случае, бюджет без бюджетной классификации не только бы не дал никакой информации относительно содержания доходной и расходной его частей и сделал бы невозможной их оценку и контроль со стороны парламента, но и попросту не мог бы быть исполним.

С целью повышения прозрачности бюджетного процесса необходимо постоянное совершенствование бюджетной классификации, качественное изменение состава ее группировок с целью оценки результатов деятельности органов государственной власти, на достижение которые предусмотрены средства бюджетов.



§2. Кассовое обслуживание исполнения бюджетов
Правовой основой кассового обслуживания исполнения бюджетов в Республике Польша служит раздел 7 Закона и Распоряжение Министра финансов Республики Польша от 26 июня 2006 года «О порядке функционирования банковских счетов в целях обслуживания исполнения бюджета»21.

В Польше используется банковская система исполнения бюджетов. Это означает, что обе группы задач: учет поступающих и расходуемых средств, учет получателей бюджетных средств, доведение распоряжений о перечислении средств (получившие название документарного исполнения бюджета) и собственно осуществление расходования денежных средств (техническое исполнение бюджета) возложены на банковские организации. Кассовое обслуживание бюджетов в Польше осуществляют Национальный банк Польши и Банк Национального хозяйства.

В п. 1 ст. 196 Закона «О публичных финансах» перечислены виды банковских счетов, открываемых в целях кассового обслуживания бюджета.

Во-первых, центральный текущий счет государственного бюджета, в рамках которого ведется раздельный учет доходов и расходов, а также средств, необходимых для покрытия государственного долга. Данный счет включает в себя счета:

(a) доходов государственного бюджета по каждому виду доходов: налоговым доходам и неналоговым доходам, в том числе средствам, выделяемым из бюджета Европейского Союза;

(b) расходов государственного бюджета, связных с передачей распорядителями средств бюджета для оплаты денежных обязательств;

(c) средств, необходимых покрытия государственного долга.

Во-вторых, текущие счета (два текущих счета: текущий счет доходов и текущий счет расходов) органов государственной власти, организаций, в рамках которых ведется раздельный учет доходов и расходов, которые получают и совершают данные субъекты в качестве распорядителей и получателей средств бюджетов.

В-третьих, текущие счета налоговых органов, открываемых для учета налоговых поступлений в бюджет. Доходы на счете структурируются в зависимости от конкретного вида налога.

В-четвертых, текущие счета государственных целевых фондов (например, Национального фонда здравоохранения, Национального дорожного фонда, Железнодорожного фонда), открываемые распорядителям, указанным в законе о соответствующем фонде. Кассовое обслуживание исполнения бюджета фонда осуществляет Национальный банк Польши, в иных случаях по указаниям министра финансов – Банк Национального хозяйства.

В-пятых, вспомогательные счета, открываемые для единиц сектора публичных финансов, например, для отражения операций по софинансированию выполнения публичных функций (заданий).

В-шестых, текущие счета государственного бюджета, находящиеся за пределами Республики Польша, в рамках которых ведется раздельный учет доходов и расходов единиц сектора публичных финансов.

Учет операций, а также обслуживание счетов единиц сектора публичных финансов, находящихся за пределами Республики Польша, осуществляют кредитные организации стран их местонахождения на основании договора банковского счета. Право выбора банка, который будет являться кассиром для таких субъектов бюджетных правоотношений остается за Министром финансов Республики Польша.

Статья 197 Закона определяет правила движения денежных средств и отражения данных операций на счетах государственного бюджета.

Доходы отражаются на текущих счетах налоговых органов, администрирующих налоговые доходы бюджетов, а также счетах иных органов, администрирующих неналоговые виды доходов (средства от продажи ценных бумаг; средства от пользования имуществом, находящимся в государственной собственности; средства из бюджета Европейского Союза и другие неналоговые доходы).

Расходы государственного бюджета производятся распорядителями средств бюджетов и отражаются на их текущих счетах.

Неиспользованные главными распорядителями или распорядителями средства бюджетов подлежат возврату на центральный текущий счет государственного бюджета.

Все операции, совершаемые распорядителями средств бюджетов и администраторами доходов бюджетов, подлежат обязательному отражению на центральном текущем счете государственного бюджета.

Пункт 2 ст. 199 Закона «О публичных финансах» предъявляет требование к Национальному банку Польши осуществлять доступ к информации о состоянии средств на счетах субъектов правоотношений по исполнению бюджета, с которыми заключены договоры банковского счета:

(a) Министру финансов Республики Польша и Высшей контрольной палате Республики Польша;

(b) Распорядителям средств бюджета о состоянии средств на счетах подчиненных им распорядителей и получателей средств бюджетов.

Порядок раскрытия такой информации и периодичность в соответствии с п. 3 ст. 199 устанавливается Министром финансов Республики Польша. Уже около семи лет действует Постановление Министра финансов от 29 июня 2006 года «О типах и порядке функционирования банковских счетов в целях обслуживания государственного бюджета и об объеме и своевременности информации о состоянии этих счетов»22.

В частности, в п. 1 §20 Постановления указано, что Национальный банк Польши обязан подготавливать ежедневный отчет о кассовом исполнении бюджета за операционный день и направлять его органам, указанным в п. 2 ст. 199 Закона. Информация направляется в печатном виде и на электронном носителе.

Только в 2010 году Законом «О внесении изменений в Закон «О публичных финансах»23 подобная обязанность была установлена и для Банка Национального хозяйства.

До этого Банк Национального хозяйства, осуществляющий кассовое исполнение бюджета определенных единиц сектора публичных финансов, по Закону «О публичных финансах» был обязан предоставлять лишь имеющиеся сведения об исполнении бюджета с установленной периодичностью.

Это изменение имело своей целью, во-первых, консолидацию всей информации об исполнении бюджета в оперативном порядке, а, во-вторых, усиление контроля над Банком Национального хозяйства со стороны Министра финансов и Высшей контрольной палаты.

Несмотря на многообразие банковских счетов, используемых при исполнении бюджета, и их кажущуюся разобщенность, законодателем предусмотрена возможность контроля за движением средств бюджетов.

Как мы уже указывали, все операции, совершаемые распорядителями средств бюджетов и администраторами доходов бюджетов, подлежат обязательному отражению на центральном текущем счете государственного бюджета. Таким образом, несмотря на ведение большого числа счетов, информация обо всех операциях ежедневно аккумулируется у главного «кассира» бюджета – Национального банка Польши.

Аккумулирование всей информации и финансовых потоков бюджетов Республики Польша в системе государственных банков в отличие от распределения этой же задачи между ведомствами с различным статусом способствует наиболее полной реализации принципа прозрачности бюджетного процесса.

§3. Бюджетный учет и отчетность
Бюджетный учет, представляя собой систему фиксации всех операций со средствами бюджета, является основой для составления бюджетной отчетности (например, годового отчета об исполнении бюджета, представляемого в парламент). Насколько полной информацией о движении бюджетных средств будет обладать общество, зависит, в том числе от понятности и прозрачности правил ведения бюджетного учета.

Ведение бюджетного учета и составление отчетности основано на системе бухгалтерского учета, правовой основой которого в Польше служит Закон от 24 сентября 1994 года «О бухгалтерских счетах»24, а также Распоряжение Министра финансов Республики Польша от 5 июля 2010 г. «О принципах бухгалтерского учета и планах счетов при учете налогов, сборов и неналоговых платежей в налоговых органах, подведомственных министру, ответственному за вопросы публичных финансов»25.

Проанализировав данные акты, можно сформулировать основные принципы бухгалтерского учета:

(a) принцип прозрачности бюджетного учета (п. 3 ст. 7 Закона «О бухгалтерских счетах») предусматривает, что стоимость отдельных активов, пассивов, чрезвычайных потерь должна учитываться отдельно;

(b) принцип непрерывности (п. 1 ст. 5 Закона «О бухгалтерских счетах») предполагает ведение учета, группирование хозяйственных операций, оценки активов и пассивов в единообразном порядке из года в год с целью сопоставления таких показателей;

(c) принцип существенности (п. 1 ст. 8 Закона «О бухгалтерских счетах») предъявляет требование выделения в счете таких финансовых операций, активов и пассивов, которые наиболее полно отражают имущественное положение субъекта и результаты его финансовой деятельности;

(d) принцип продолжения деятельности (п. 2 ст. 5 Закона «О бухгалтерских счетах») предполагает, что юридическое лицо будет продолжать свою деятельность в будущем без существенных изменений в объемах производства, без инициирования ликвидации или процедуры банкротства только за исключением, когда такие действия продиктованы фактическим положением лица;

(e) принцип подробного изложения фактов хозяйственной жизни субъекта (п. 1 ст. 6 Закона «О бухгалтерских счетах») устанавливает требования отражения в книгах учета абсолютно всех достигнутых результатов деятельности без каких-либо изъятий;

(f) принцип соизмеримости (п. 2 ст. 6 Закона «О бухгалтерских счетах») дает возможность сопоставления активов и пассивов в текущем отчетном периоде с финансовыми показателями, приходящихся на такой же отчетный период в будущем;

(g) принцип предусмотрительности (п. 1 ст. 7 Закона «О бухгалтерских счетах». В законе данный принцип именуется принципом осторожной оценки) требует проведения такой оценки, при которой активы предприятия не были бы намеренно завышены, а обязательства – занижены. Целью принципа является недопущение занижения цены обязательств юридического лица и предоставление достоверной информации о полученных доходах и произведенных расходах, в том числе вследствие наступления хозяйственных рисков26.

Бюджетная отчетность наряду с бюджетным учетом является еще одним условием соблюдения принципа прозрачности бюджетного процесса. Реализация принципа прозрачности бюджетного процесса требует эффективной системы бюджетной отчетности, понимаемой как сбор, хранение и предоставление информации о движении средств бюджетов в течение финансового года. Отчетность содержит материал, на основе которого можно проанализировать деятельность отдельных единиц сектора публичных финансов и в случае необходимости принять корректирующие меры.

В ст. 41 Закона определены, виды отчетов, подлежащие обязательному составлению органами государственной власти и единицами сектора территориального самоуправления:



  1. отчет об объемах собранных доходов;

  2. отчет о произведенных расходах;

  3. отчет о средствах, переданных в качестве дотаций бюджету государства, бюджетам единиц территориального самоуправления или на софинансирование выполнения публичных функций (заданий);

  4. отчет о финансовых результатах деятельности единицы сектора публичных финансов;

  5. отчет об управлении публичным долгом;

  6. отчет об операциях со средствами бюджета Европейского Союза.

Данные бюджетной отчетности основываются на показателях бюджетного учета, составляются в соответствии со структурой бюджетной классификации и представляют собой источник необходимой информации для оценки уровня доходов и расходов в разные периоды времени, а также контроля за правильностью исполнения бюджета в течение и по окончании финансового года.

Бюджетная отчетность составляется и передается в соответствии с субординационными связями, возникающими между участниками бюджетного процесса: получатели средств бюджета передают отчеты распорядителям, распорядители в соответствии с бюджетной классификацией передают отчеты другим распорядителям.

Отчетная функция бюджетной отчетности, как отметил Высший административный суд Республики Польша в Решении от 17 февраля 1997 г. №FPS 8/9627, возникает при трактовке и анализе представленных отчетов, которые являются основанием верификации деятельности единицы сектора публичных финансов. Существом такого отчета является отражение реального и полного процесса всей финансовой деятельности единицы.

Форму отчетов, требования к их содержанию, а также сроки и порядок предоставления определяются Министром финансов Польши.

За включение в отчет всех элементов, определенных Министром финансов, за их достоверность и за соблюдение процедуры предоставления отчета руководитель единицы сектора публичных финансов несет персональную ответственность.

Отчеты об исполнении бюджета, составленные отдельными единицами сектора публичных финансов и подписанные их руководителями, являются основой для оценки деятельности данной единицы и эффективности ее руководства. Правильность и точность таких оценок должна опираться на достоверность отчетности28.

Очень важно при составлении бюджетной отчетности следовать принципу объективности и полноты отражения данных бюджетного учета с целью всеобъемлющей оценки объема доходов и расходов в течение финансового года и после его завершения29.

Невыполнение этого правила приводит к ответственности за нарушение финансовой дисциплины. Любая ложная информация, вводящая в заблуждение ее пользователей и допущенная по усмотрению лиц, ответственных за подготовку отчета, может подорвать доверие к отчетности и, как следствие, общества к государственным органам.



Заключение

Изучение действующего на сегодняшний день правового регулирования принципа прозрачности бюджетного процесса в Республике Польша позволяет сказать о его полноте и логической завершенности.

Однако без ущерба для правильного понимания правовой природы принципа прозрачности бюджетного процесса и выработки методологии его реализации невозможно рассматривать данный принцип в отрыве от конституционного права. Можно предположить, что право граждан на доступ к информации о деятельности органов государственной власти в сфере публичных финансов было детерминировано правом на информацию в целом.

Закон Республики Польша «О публичных финансах» содержит подробное описание процедур, действий органов государственной власти и единиц территориального самоуправления по обеспечению открытости операций со средствами бюджетов, в нем поименованы виды отчетов и иные требования к субъектам бюджетного процесса.

Тем не менее, принцип прозрачности бюджетного процесса достигается не только путем опубликования отчетов об исполнении бюджетов и иных сведений о финансовой деятельности государства, но также включает в себя три наиболее важных элемента: бюджетная классификация, кассовое исполнение бюджета, бюджетный учет и отчетность.

Таким образом, мы можем определить «прозрачность бюджетного процесса» как доступ граждан к информации о прошлой, текущей и будущей деятельности государства в сфере публичных финансов, о структуре и полномочиях органов государственной власти и иных участников бюджетного процесса, о целях и результатах финансовой деятельности государства, а также осуществление надлежащего правового регулирования и принятие эффективных мер, направленных на повышение открытости публичных финансов на каждой стадии бюджетного процесса.



В целом, проанализировав положения законодательства и доктринальные источники права, можно заключить, что в Польше созданы благоприятные условия для реализации принципа прозрачности бюджетного процесса. К этому обязывают и требования законодательства Европейского Союза, в частности нормы Договора о стабильности, координации и управлении в экономическом и валютном союзе, призванного усилить бюджетную дисциплину в государствах-членах Европейского Союза.

Список использованной литературы



Правовые акты:

  1. Всеобщая декларация прав человека (принята Генеральной ассамблеей ООН 10.12.1948) // Российская газета. № 67. 05.04.1995.

  2. Конвенции о защите прав человека и основных свобод (заключена в г. Риме 04.11.1950) // Собрание законодательства РФ. 2001. № 2. Ст. 163.

  3. Договор об учреждении Европейского экономического сообщества от 25 марта 1957 г. (подписан в Риме) // [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://eur-lex.europa.eu/LexUriServ/LexUriServ.do?uri=OJ:C:2006:321E:0001:0331:EN:PDF – Официальный сайт Европейского Союза (дата обращения: 16.08.2012).

  4. Протокол ( № 1) о роли национальных парламентов в Европейском Союзе // [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://eur-lex.europa.eu/en/treaties/index.htm#founding – Официальный сайт Европейского Союза (дата обращения: 16.08.2012).

  5. Договор о стабильности, координации и управлении в экономическом и валютном союзе (подписан в г. Брюсселе 02.03.2012) // [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://european-council.europa.eu/media/639235/st00tscg26_en12.pdf – Официальный сайт Европейского Союза (дата обращения: 16.08.2012).

  6. Konstytucję Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. // Dziennik Ustaw. 1997. № 78. S. 483.

  7. Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości // Dziennik Ustaw. 2009. № 152. S. 1223.

  8. Ustawa z dnia 6 września 2001 r. o dostępie do informacji publicznej // Dziennik Ustaw. 2001. № 112. S. 1198.

  9. Ustawa z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych // Dziennik Ustaw. 2004. № 210. S. 2135.

  10. Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych // Dziennik Ustaw. 2009. № 157. S. 1240.

  11. Ustawa z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw // Dziennik Ustaw. 2010. № 257. S. 1726.

  12. Uchwała Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 30 lipca 1992 r. Regulamin Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej // Monitor Polski. 2009. № 5. S. 47.

  13. Uzasadnienie z dnia 23 kwetnia 2005 r. do proektu ustawu o finansah publicznych // Druk Seijmowy. № 1182.

  14. Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 19 stycznia 2006 r. w sprawie zasad rachunkowości i planu kont w zakresie ewidencji podatków, opłat i niepodatkowych należności budżetowych w organach podatkowych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych // Dziennik Ustaw. 2006. № 17. S. 134.

  15. Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 29 czerwca 2006 r. w sprawie rodzajów i trybu dokonywania operacji na rachunkach bankowych prowadzonych dla obsługi budżetu państwa oraz zakresu i terminów udostępniania informacji o stanach środków na tych rachunkach // Dziennik Ustaw. 2006. № 116. S. 785.

  16. Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 grudnia 2009 r. w sprawie klasyfikacji części budżetowych oraz określenia ich dysponentów // Dziennik Ustaw. 2009. № 152. S. 1233.

  17. Orzeczenie GKO z dnia 8 stycznia 2001 r., DF/GKO/Odw.-148/242-243/RN-82-83/2000 // Доступ из СПС Ягеллонского университета «System Informacji Prawnej Lex».

  18. Orzeczenie GKO z dnia 9 maja 2006 r., DF/GKO/Odw.-97/126-129/2005/1071 // Доступ из СПС Ягеллонского университета «System Informacji Prawnej Lex».

  19. Orzeczenie GKO z dnia 5 października 2006 r., DF/GKO/-4900-56/69-70/06/1670 // Доступ из СПС Ягеллонского университета «System Informacji Prawnej Lex».

  20. Wyrok NSA z dnia 17 lutego 1997 r., FPS 8/96 // ONSA. 1997. № 2. S. 52.

  21. Руководство МВФ по обеспечению прозрачности в бюджетно-налоговой сфере от 23 марта 2003 г. // [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www.imf.org/external/np/fad/trans/rus/coder.pdf – Официальный сайт Организации экономического сотрудничества и развития (дата обращения: 16.08.2012).

  22. Оптимальная практика Организации экономического сотрудничества и развития по обеспечению прозрачности бюджета // [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www.oecd.org/dataoecd/33/13/1905258.pdf – Официальный сайт Организации экономического сотрудничества и развития (дата обращения: 17.03.2012).


Монографии, учебные пособия:

  1. Jamróz A. Demokracja współczesna. Wprowadzenie. Białystok, 1993. S. 137.

  2. Banaszak B. Porównawcze prawo konstytucyjne współczesnych państw demokratycznych. Krakow, 2008 // Доступ из СПС Ягеллонского университета «System Informacji Prawnej Lex».

  3. Kłaczyński M., Szuster S. Komentarz do ustawy z dnia 6 września 2001 r. o dostępie do informacji publicznej // Dziennik Ustaw. 2001. № 112. S. 1198.

  4. Kłaczyński M. Komentarz do Ustawy o dostępie do informacji publicznej // Доступ из СПС Ягеллонского университета «System Informacji Prawnej Lex».

  5. Skrzydło W. Komentarz do Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Krakow, 2002 // Доступ из СПС Ягеллонского университета «System Informacji Prawnej Lex».

  6. Bermann G. A., Goebel R. J., Davey W. J., Fox E. M. // Cases and materials on European Community Law. Washington: West Group, 2010. P. 192.

  7. Baun M. Budget transparency. Financial Theory and Practice. Washington, 2009. P. 481.

  8. Kosikowski C. Finanse publiczne w świetle Konstytucji RP oraz orzecznictwa Ttybunału Konstytucyjnego (na tke porównawczym). Warsawa, 2004. S. 107.

  9. Lipiec-Warzecha L. Kommentarz do ustawu z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansah publicznych // Доступ из СПС Ягеллонского университета «System Informacji Prawnej Lex».

  10. Leonard E. Zasady ogłaszania wykazu podmiotów, którym gminne organy podatkowe udzieliły ulg w zakresie podatków i opłat samorządowych. Teza nr 7 // Dziennik Ustaw. 2009. № 157. S. 1240.

  11. Gmytrasiewicz M. Szczegółowo o poszczególnzch zasadach rachunkowości. Encyklopedia rachunkowości. Warsawa, 2005. S. 844-850.

  12. Kiziukiewiz T., Rachunkowość w jednostkah sektora finansów publiczych. Warszawa, 2006. S. 52-53.

  13. Kosikowski C. Finanse samorządowe, 2006. 400 pytań i odpowiedzi. Wtory uchwał, deklaracji, decyzji. Warsawa, 2006. S. 452

K. Winiarska, A.J. Wołoszyn, Rachunkowość budżetowa. Warsawa, 2009. S. 313.

1 Кодекс надлежащей практики по обеспечению прозрачности в денежно-кредитной и финансовой политике: декларация принципов (принят 26.09.1999 Временным комитетом Международного валютного фонда) // Вестник Банка России. 1999. № 83. С. 3-12.

2 Dziennik Ustaw. 2009. № 157. S. 1241.

3 Собрание законодательства РФ. 1998. № 31. Ст. 3823.

4 Договор о стабильности, координации и управлении в экономическом и валютном союзе (подписан в г. Брюсселе 02.03.2012) // [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://european-council.europa.eu/media/639235/st00tscg26_en12.pdf – Официальный сайт Европейского Союза (дата обращения: 16.08.2012).

5 Протокол (№ 1) о роли национальных парламентов в Европейском Союзе в редакции Договора о внесении изменений в Договор о Европейском Союзе и Договор об учреждении Европейского Сообщества (подписан в г. Лиссабоне 13.12.2007) // [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://eur-lex.europa.eu/en/treaties/index.htm#founding – Официальный сайт Европейского Союза (дата обращения: 16.08.2012).

6 [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www.imf.org/external/country/POL/index.htm – Официальный сайт Международного валютного фонда (дата обращения: 17.03.2012).

7 [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www.oecd.org/country/0,3731,en_33873108_33873739_1_1_1_1_1,00.html – Официальный сайт Организации экономического сотрудничества и развития (дата обращения: 17.08.2012).

8 [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www.imf.org/external/np/fad/trans/rus/coder.pdf – Официальный сайт Международного валютного фонда (дата обращения: 17.03.2012).

9 [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www.oecd.org/dataoecd/33/13/1905258.pdf – Официальный сайт Организации экономического сотрудничества и развития (дата обращения: 17.08.2012).

10 [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www.oecd.org/document/25/0,3746,en_36734052_36761800_36999961_1_1_1_1,00.html – Официальный сайт Организации экономического сотрудничества и развития (дата обращения: 17.08.2012).

11 [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www.imf.org/external/about.htm – Официальный сайт Международного валютного фонда (дата обращения: 17.08.2012).

12 Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych // Dziennik Ustaw. 2009. № 157. S. 1240.

13 Uzasadnienie z dnia 23 kwetnia 2005 r. do proektu ustawu o finansah publicznych // Druk Seijmowy. № 1182.

14 Kosikowski C. Finanse publiczne w świetle Konstytucji RP oraz orzecznictwa Ttybunału Konstytucyjnego (na tke porównawczym). Warsawa, 2004. S. 107; L. Lipiec-Warzecha. Kommentarz do ustawu z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansah publicznych // Доступ из СПС Ягеллонского университета «System Informacji Prawnej Lex».

15 Uchwała Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 30 lipca 1992 r. Regulamin Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej // Monitor Polski. 2009. № 5. S. 47.

16 Ustawa z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych // Dziennik Ustaw. 1999. № 155. S. 1014.

17 Lipiec-Warzecha L. Kommentarz do ustawu z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansah publicznych // Доступ из СПС Ягеллонского университета «System Informacji Prawnej Lex».

18 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 grudnia 2009 r. w sprawie klasyfikacji części budżetowych oraz określenia ich dysponentów // Dziennik Ustaw. 2009. № 152. S. 1233.

19 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 marca 2010 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych // Dziennik Ustaw. 2010. № 38. S. 207

20 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 marca 2010 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji wydatków strukturalnych // Dziennik Ustaw. 2010. № 44. S. 255.

21 Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 29 czerwca 2006 r. w sprawie rodzajów i trybu dokonywania operacji na rachunkach bankowych prowadzonych dla obsługi budżetu państwa oraz zakresu i terminów udostępniania informacji o stanach środków na tych rachunkach // Dziennik Ustaw. 2006. № 116. S. 785.

22 Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 29 czerwca 2006 r. w sprawie rodzajów i trybu dokonywania operacji na rachunkach bankowych prowadzonych dla obsługi budżetu państwa oraz zakresu i terminów udostępniania informacji o stanach środków na tych rachunkach // Dziennik Ustaw. 2006. № 116. S. 785.

23 Ustawa z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw // Dziennik Ustaw. 2010. № 257. S. 1726.

24 Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości // Dziennik Ustaw. 2009. № 152. S. 1223.

25 Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 19 stycznia 2006 r. w sprawie zasad rachunkowości i planu kont w zakresie ewidencji podatków, opłat i niepodatkowych należności budżetowych w organach podatkowych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych // Dziennik Ustaw. 2006. № 17. S. 134.

26 Gmytrasiewicz M. Szczegółowo o poszczególnzch zasadach rachunkowości. Encyklopedia rachunkowości. Warsawa, 2005. S. 844-850.

27 Wyrok NSA z dnia 17 lutego 1997 r., FPS 8/96 // ONSA. 1997. № 2. S. 52.

28 Постановление Комиссии по финансовому надзору Республики Польша от 9 мая 2006 г. №DF/GKO/Odw.-97/126-129/2005/1071 (Orzeczenie GKO z dnia 9 maja 2006 r., DF/GKO/Odw.-97/126-129/2005/1071) // Доступ из СПС Ягеллонского университета «System Informacji Prawnej Lex».

29 Постановление Комиссии по финансовому надзору Республики Польша от 8 января 2001 г. №DF/GKO/Odw.-148/242-243/RN-82-83/2000 (Orzeczenie GKO z dnia 8 stycznia 2001 r., DF/GKO/Odw.-148/242-243/RN-82-83/2000); Постановление Комиссии по финансовому надзору Республики Польша от 5 октября 2006 г. № DF/GKO/-4900-56 / 69-70/06/1670 (Orzeczenie GKO z dnia 5 października 2006 r., DF/GKO/-4900-56/69-70/06/1670) // Доступ из СПС Ягеллонского университета «System Informacji Prawnej Lex».



Смотрите также:
Организационно-правовые основы принципа прозрачности бюджетного процесса в Республике Польша
342.17kb.
1 стр.
Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук майора юстиции вахидова андрея тимуровича тема: организационно-правовые основы поступления граждан на военную службу по контракту в вооруженные силы
2761.98kb.
13 стр.
А. А. Ж лоба организационно-правовые проблемы создания национальных парков в республике беларусь статья
141.59kb.
1 стр.
Особенности организации бюджетного процесса в конгрессе США структурные элементы процедуры
707.63kb.
4 стр.
Закон Республики Казахстан от 13 декабря 2001 года №267-ii о праздниках в Республике Казахстан
29.94kb.
1 стр.
Закон определяет правовые основы праздников, отмечаемых в Республике Казахстан
20.54kb.
1 стр.
I. Ненадлежащее исполнение бюджета (бюджетного процесса)
621.62kb.
4 стр.
Организационно-правовые основы становления и развития милиции таджикистана
854.89kb.
4 стр.
Организационно-правовые основы взаимодействия полиции российской империи с другими государственными органами
321.67kb.
1 стр.
Закон республики беларусь 4 января 2010 г. №108-з о местном управлении и самоуправлении в Республике Беларусь Принят Палатой представителей 11 декабря 2009 года
922.33kb.
3 стр.
I. правовые основы местного самоуправления
2378.86kb.
18 стр.
I. правовые основы местного самоуправления
2259.52kb.
18 стр.